取得油品发票被定性虚开，运输企业进项不足税负痛点何解？
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◎ 华税律师
编者按：近日，国家税务总局福建省税务局公告送达了两家海运公司的《税务处理决定书》，认定其作为无船承运人，存在大量虚开的非成品油发票，与正常的无船承运经营模式不符，遂将其取得的油品发票定性虚开，要求上述企业分别补缴税款1616.9万元和1618.8万元，并加收滞纳金。两起案例模式基本一致，本文拟结合其中一起案例，分析运输企业取得油品发票作为进项和成本的涉税风险及其应对策略。
案例引入：无船承运人取得油品发票被定性虚开
（一）案件事实
A公司为无船承运人，利润的主要来源应是运费差价。2018年至2020年，A公司对外开具运费增值税发票2312份，发票金额2亿余元，但其取得的品名为“运费”的发票仅449份，发票金额不足5500万元。经查，2018年12至2019年12月期间，A公司取得的其余发票为上游八家石化企业开具的760份油品发票，发票金额9700余万元。A公司取得的油品发票存在多项疑点：
1、A公司上游部分开票企业不具备成品油等危险化学品的生产加工、存储等相关资质和能力，相关油品交易可能不存在真实货物作为交易基础；
2、A公司与实际承运人签订的相关船运合同，并未见到以油品抵减运费的相关约定，也未见相关补充协议。双方未对抵减运费油品数量、质量、存储地点、加油地点等作出约定，不符合正常交易的商业逻辑；
3、A公司取得的油品发票物品明细多为“原料油”“重质油”等非可直接用于船舶发动机的成品油在存续期间并未取得任何可用于加工上述油品设备的发票，也未取得相关的委托加工支出的发票，上述油品不属于能直接交付实际承运人使用以开展相应运输业务的成品油；A公司主张与实际承运人以油品抵减运费，但该行为并未按规定视同销售，该业务模式与正常的无船承运经营模式不符。
（二）处理决定
税务机关认为，A公司油品发票上游企业异常，其取得油品发票的业务模式与正常的无船承运经营模式不符，A公司也不具备使用发票所载油品的条件，遂对其取得的760份油品类发票定性为虚开增值税专用发票，要求A公司对其取得的外购油品类进项发票作进项税额转出，补缴增值税等税费共计1600余万元，并加收滞纳金。
无运输工具承运企业的税负痛点及违规取得油品发票的模式
实践中无运输工具承运企业普遍存在缺少进项的税负痛点，上述案例集中反映出无运输工具承运企业违规取得油品发票虚增进项抵扣的业务模式。
（一）无运输工具承运企业委托实际承运人的税负痛点
在运物流输行业中，运输服务市场以散户为主，供方主体中大型运输企业和专业运输车队比较稀少，与个体规模庞大相对应的，便是个体司机普遍纳税意识淡薄，几无可能主动向税务机关申报并缴纳相关个税、增值税，并代开增值税专用发票，使得开展无运输工具承运业务的运输企业将承运业务转包给实际承运人后，难以取得进项票、成本票。
1、汽柴油变运输发票流入物流领域
2、其他油品发票违法流入物流运输领域
由于运输企业本身无加工生产能力，但大量购进与运输生产经营无关的品名为液化气、原料油、重质油等非成品油性质的石化油品，也未将购进的石化类商品直接销售，在未列支任何保险费用、船舶车辆维修费用、配件费用，或者费用列支金额畸低的情况下，却以运输服务名义对外开具发票，取得巨额运费收入，可能涉嫌虚开发票，极易因交易异常被依法查处。（三）小结
无运输工具承运企业虚接受油品发票的主要涉税风险
（一）运输企业取得油品发票环节的涉税风险
1、取得成品油富余票的涉税风险
如前所述，运输企业为解决税负问题，往往通过留存大量成品油进项发票库存的加油站等石化企业购入富余的成品油发票。虽然油品发票上游企业富余票的产生存在真实业务，但其向运输企业开具的油品发票则缺乏真实业务基础。加之运输企业实际上既未提取货物，也未将成品油交付给实际承运人使用，交易环节中存在票货分离、资金回流的现象的，极易被税务机关稽查，从而引发企业让他人为自己虚开或非法购买增值税专用发票的刑事风险。
2、取得其他油品发票的涉税风险
如果运输企业购进非成品油，由于相应油品未经加工或委托加工不能直接用以开展运输业务，相应的进项也就无法抵扣。尤其在油品发票上游企业被认定为“非正常”企业，且不具备成品油生产加工、存储的资质和能力，运输企业本身亦不具备使用相关油品的条件时，交易所涉的货物是否真实存在、是否确非成品油存疑，运输企业可能因此陷入虚开风险。例如，在上游炼化企业购进原料油生产成品油后，对外不开发票通过私账收款方式完成销售，账面留存了大量非成品油进项库存的情况下，运输企业向炼化企业采购“非成品油”，将油品发票转变为运输发票，再对外非法虚开牟利。税务机关通过税收大数据稽核比对、实地排查等方式，极易发现运输企业进项多为非成品油，而销项产生大量运输发票的不合理性，进而爆发虚开风险。由于上游炼化企业发生成品油生产行为，但对外销售未开具成品油品名的发票，下游运输企业被查还可能牵连出其偷逃消费税的行政、刑事风险。
事实上，早在2021年7月，某特派办在审计过程中向某省税局下发了《督审风险提示》，要求该省对部分运输企业购进非成品油并取得非成品油发票可能存在的涉税风险进行排查，并要求对于不主动纠正补税或者涉嫌虚开发票的运输企业，按照相关规定进行查处，不少运输企业接受虚开并对外虚开的风险在排查中浮出水面。
（二）运输企业转包运输业务环节的涉税风险
2017年8月，国家税务总局出台了《关于跨境应税行为免税备案等增值税问题的公告》（国家税务总局公告2017年第30号），明确规定纳税人以承运人身份与托运人签订运输服务合同，收取运费并承担承运人责任，然后委托实际承运人完成全部或部分运输服务时，其自行采购并交给实际承运人使用的成品油用于委托实际承运人完成的运输服务，且取得的增值税扣税凭证符合现行规定的，其进项税额准予从销项税额中抵扣。否则，不能做进项抵扣。
1、成品油成本转嫁给个体司机或托运人
如果运输企业采购成品油，但在将相应油品用于运输服务时要求个体司机或托运人负担成品油成本，则属于对油品的“二次销售”，不能在运输服务的销项中抵扣，否则运输企业可能因隐匿收入而被认定为偷税。
2、运输企业以油品抵减运费未视同销售
根据《增值税暂行条例实施细则》第四条和《企业所得税法实施条例》第二十五条的规定，运输企业与实际承运人约定以油品抵减运费，属于将购进的货物无偿赠与实际承运人，应当视同销售货物，缴纳增值税、企业所得税。如果运输企业与实际承运人既未就“抵减”的油品数量、质量、存储等细节订立协议或补充协议，也未就该业务申报缴纳相应税款，不符合正常的商业逻辑。运输企业未视同销售处理可能被税务机关认定为偷税行为，除了补缴税款、加收滞纳金外，还要承担不缴或少缴税款50%到5倍的罚款。此外，运输企业从托运人处取得的运费收入与向实际承运人支出的运费成本间存在巨大差异，与正常的无运输工具承运经营模式不符，容易牵连出所涉油品的虚开风险。
运输企业税务合规的应对策略
（一）考察交易主体，确保业务真实
运输企业取得进项票、成本票，应当严守业务真实的底线。审慎选择供应商，考察其是否存在实体经营、有无重大税收违法等情形，确保企业能够取得合法有效的扣除凭证，且相应凭证均有真实的油品交易为基础。事实上，税务机关通过核查合同、发票、资金和上下游很容易排查出企业是否有接受虚开的情况，企业应当避免在缺乏真实业务支撑或与真实业务不符的情况下让其他企业为其开具发票。
（二）留存交易资料，防范虚开风险
在油品交易中，企业应当注重合同、货权转移凭证、运输单据、出入库单等原始材料的留存和妥善保管，以佐证交易真实性，防止因上游企业走逃失联、被列为非正常企业等而引发运输企业的虚开风险，给企业造成不必要的经济损失。
（三）评估业务风险，保证发票的开具、取得合规
运输企业应当严加审查与托运人和实际承运人业务模式的合规性，对于存在为已完成的业务“后补”发票、业务资料存在明显篡改迹象以及个体司机身份真实性无法核实等情形的风险业务，拒绝为托运人开票。对于运输企业将承运业务转包给个体司机引起的进项、成本问题，运输企业应当要求个体司机依法代开发票，合规取得扣除凭证，避免在业务链条中嫁接其他主体而被否认交易的真实性。
（四）充分评估涉税风险，妥善应对税务稽查
对于已经完成的交易，仍要定期或动态地进行税务风险管理，对业务开展情况自查自纠，及时进行补税申报，充分评估税务风险。已经被税务稽查或公安立案查处的，企业应当积极、妥善应对，防止行政、刑事风险的进一步扩大。具体而言，企业可以通过提交证明业务真实存在和资金流向的材料，从中挖掘隐藏的交易主体，还原交易链条，并据此说明油品交易货物真实存在、油品的种类、数量等与所取得发票的记载一致，企业取得油品发票环节不存在虚开。